DIREITO EM VOGA

Decadência – Autolançamento – Falta de Pagamento e Confissão Específicos – Aplicação do Artigo 150, § 4º, do CTN

Posted in Tributário / Tax Law by José Rubens Vivian Scharlack on fevereiro 10, 2010

por José Rubens Vivian Scharlack
Em 05/02/2010

Tem-se notado na jurisprudência entendimento segundo o qual, em resumo, se houve autolançamento por parte do contribuinte, mas não houve ali confissão específica de determinado débito tributário e, igualmente, inexistiu o pagamento desse mesmo e determinado débito, inaplicável seria o cômputo do prazo decadencial previsto no artigo 150, § 4º, do Código Tributário Nacional (CTN), substituindo-se-lhe, então, o artigo 170, I, daquele código.

Os argumentos que levam os doutos Juízos e Tribunais a concluir, em tais casos, pela incidência da norma posta no artigo 173, I, do CTN, são, via de regra, resumíveis a uma das teses abaixo:

Tese 1: O artigo 150, § 4º, do CTN, disciplinaria tão-somente o prazo para a homologação do pagamento antecipado pelo contribuinte, quando esse se dá pelo valor total do tributo devido. Caso seja necessário que a autoridade tributária efetue qualquer lançamento, seja pelo valor total do tributo devido, seja pela diferença entre eventual valor recolhido e aquele tido como devido, não será pelo prazo desse dispositivo que se contará a decadência.

Tese 2: O cômputo da decadência pelo prazo previsto no artigo 150, § 4º, do CTN, só tem lugar quando há algum pagamento antecipado de tributo pelo contribuinte, seja tal pagamento pelo valor total desse tributo ou pelo valor parcial desse tributo. Logo, caso seja necessário que a autoridade tributária efetue o lançamento do valor total do tributo devido, não será pelo prazo desse dispositivo que se contará a decadência.

Com todo o respeito, entretanto, acredita-se que nenhuma dessas teses mereça prosperar.

Realmente, se se acolher a Tese 1, então estar-se-á, na prática, a negar totalmente vigência à regra posta no artigo 150, § 4º, do CTN, uma vez que jamais terá lugar a não-homologação do autolançamento. Este, sendo acompanhado de pagamento integral do tributo pelo contribuinte que se autoconfessa, só terá a chance de ser homologado, nunca de não o ser.

Por outro lado, se se acolher a Tese 2, então estar-se-á, ainda, a negar vigência à regra do artigo 150, §4º, do CTN, ainda que de forma parcial, pois estar-se-á reduzindo o fenômeno da não-homologação ao mero apontamento de diferenças de valores. Com efeito, se, para se aceitar a incidência do 150, § 4º, do CTN, for necessário que, além de fazer o autolançamento, o contribuinte tenha de efetuar algum recolhimento, então a atividade não-homologatória nada abrangerá senão indicar eventuais diferenças de valores.

Ademais, há de se ir além e identificar, aqui, a crucial diferença entre o contribuinte realizar o autolançamento e o contribuinte apontar, no autolançamento, determinado tributo.

É que, se o contribuinte realiza o autolançamento e, neste, aponta que praticou o fato gerador X e, portanto, deveria recolher o tributo Y, mas não o recolhe, nada resta como atividade não-homologatória ao fisco. Estar-se-á diante da conhecida situação de débito declarado e não pago, segundo a qual desnecessita o fisco realizar qualquer lançamento, podendo imediatamente tomar o autolançamento do contribuinte, inscrever o crédito não pago em dívida ativa e executá-lo judicialmente.

Por outro lado, se o contribuinte realiza o auto lançamento e, neste, por qualquer razão que não seja dolo, fraude ou simulação, omite a ocorrência de determinado fato gerador e por isso deixa de recolher o tributo que lhe incidiria, restará ainda ao fisco analisar esse autolançamento e, expressamente, não o homologar.

Neste sentido, para bem se compreender os comandos insertos no artigo 150 do CTN, preparou-se a tabela abaixo:

Análise do artigo 150 e parágrafos do Código Tributário Nacional

Texto da Norma

Comentário

Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. A literalidade do texto do caput permite a conclusão (já ultrapassada) de que o lançamento permaneceria de exclusiva competência do fisco, cabendo ao contribuinte apenas o pagamento antecipado. Doutrina e jurisprudência, porém, evoluíram para conferir natureza jurídica de lançamento às declarações prestadas pelo contribuinte. O autolançamento, hoje, é realidade que se sobrepõe à noção antiga de lançamento como ato exclusivo da administração tributária. Note-se, ainda, que a aderência à sistemática do lançamento por homologação cabe exclusivamente à legislação (que atribuirá ou não ao sujeito passivo o dever de pagar antecipadamente), e não à casuística de ter ou não o sujeito passivo pago antecipadamente.
§ 1º. O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento. O pagamento antecipado extingue o crédito tributário. Ele não o constitui. O que constitui o crédito é o autolançamento (declaração fiscal entregue pelo contribuinte). Assim, pode haver constituição do crédito sem sua extinção. É o caso dos débitos declarados e não pagos. Pode, igualmente, haver a não-constituição do crédito tributário, ainda que tenha havido autolançamento. É a hipótese de a declaração ter sido entregue sem a confissão da prática de determinado fato gerador pelo contribuinte.
§ 2º. Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito. A obrigação de pagar o tributo decorre do fato gerador e se constitui com o autolançamento. Qualquer ato do contribuinte para extinção do crédito tributário – inclusive o ato de pagamento, que o extingue, conforme § 1º – não afetará a obrigação tributária assim constituída, a qual permanecerá ainda pendente de homologação por parte da autoridade fiscal.
§ 3º. Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação. Esses atos (inclusive pagamentos), contudo, servem para a autoridade fiscal, em seu ato de homologação (ou não-homologação), averiguar se há diferença a recolher e, em caso positivo, então lançá-la adicionada dos consectários legais. Note-se, portanto, do cenário legal e jurisprudencial aflorado, a importância menor do pagamento frente ao autolançamento. Este constitui o crédito tributário e faz nascer a obrigação tributária, a qual será posteriormente averiguada no ato de homologação (ou não-homologação).
§ 4º. Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Caso, efetuado o autolançamento, a autoridade administrativa não se manifeste expressamente no quinquênio subseqüente ao fato gerador, operar-se-á a decadência do direito do fisco rever aquele autolançamento, estando todas as obrigações referentes àquele período definitiva e tacitamente homologadas, tendo elas sido confessadas expressamente ou não, exceto, é claro, se presentes as hipóteses de dolo, fraude ou simulação.

Com esses breves apontamentos, acredita-se estar suficientemente demonstrada a prevalência do fenômeno do autolançamento sobre o do pagamento antecipado na constituição do crédito tributário subsumível à regra do artigo 150 do CTN e, consequentemente, a extinção do direito à constituição desse mesmo crédito, mediante atos de não-homologação do autolançamento e lançamento suplementar, pelo prazo decadencial previsto no § 4º daquele mesmo artigo. Do contrário, se o tributo já tiver sido confessado e pago antecipadamente, ainda que em parte, o que se haveria de lançar pelo prazo decadencial do § 4º do artigo 150 do CTN? Nada. Haver-se-ia apenas de cobrar o crédito já autolançado, hipótese em que se estaria aqui a debater prescrição (artigo 174 do CTN), não decadência.

Sendo assim, nos casos em que, repita-se, existe autolançamento, mas não pagamento, a autoridade fiscal deve rever o autolançamento dentro do quinquênio contado a partir do fato gerador, sob pena de, se não o fizer, operar-se a decadência do direito de se não homologar expressamente o autolançamento e, também expressamente, de se efetuar o lançamento suplementar, por força da regra posta no § 4º do artigo 150 do CTN, à qual se entende, portanto, negarem vigência os respeitáveis precedentes judiciais em sentido contrário.

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